Caractère fictif du pacs remettant en cause l’abattement successoral entre partenaires

Rappel du cadre légal

En vertu respectivement des dispositions des articles 515-1 et 515-7 du code civil, le pacte civil de solidarité est un contrat conclu par deux personnes physiques majeures de sexe différent ou de même sexe, pour organiser leur vie commune et qu’il se dissout notamment à la date du décès de l’un des partenaires et, d’autre part, que ce contrat obéit aux modalités précisées par les articles 515-2 et suivants du même code.

Les partenaires de pacs, légataires universels sont exonérés des droits de successions comme le prévoit l’article 796-0 bis du Code général des impôts.

Si l’administration fiscale considère le pacte civil de solidarité comme fictif, il ne lui est alors pas opposable et une rectification de la déclaration de succession s’impose. 

A ce titre, l’administration fiscale peut envoyer une proposition de rectification sur le fondement de l’article L.64 du Livre des procédures fiscale.

Lorsqu’un pacte civil de solidarité s’avère fictif et l’abus de droit caractérisé : 

• la perception de droits de mutation entre personnes non-parentes à hauteur de 60% prévu par l’article 777 du Code général des impôts est due, 
• la majoration de 80% au titre de l’abus de droit s’applique (Article 1729 du Code générale des impôts),

Faits et procédure

M. Y, conclut à l’âge de 81 ans, devant notaire, un pacte civil de solidarité avec M. X qu’il emploie en tant qu’assistant de vie. 

Il institut son partenaire, par testament authentique du même jour, légataire universel de ses biens. 

En sa qualité de légataire universel, M. X hérite de la totalité de son patrimoine. 

M. X dépose les déclarations d’ensemble des revenus du foyer fiscal constitué avec M. Y au titre de l’année 2020 et au titre de la période allant du 1er janvier au 19 janvier 2021, date de décès de M.X.

Il dépose également la déclaration de succession suivi d’une déclaration rectificative. Aucun droit de mutation à titre gratuit n’est versé au titre de cette succession en vertu de l’article 796-0 bis du code général des impôts. 

L’administration contrôle ces déclarations et procède à un examen de la situation fiscale personnelle des contribuables au titre de l’année 2020.

Pour se prévaloir, sur le fondement de l’article L. 64 du livre des procédures fiscales, de la fictivité du pacs et considérer qu’il ne lui était pas opposable afin de faire ainsi échec au bénéfice pour le partenaire survivant de son exonération, il appartenait à l’administration fiscale d’établir que le pacte n’avait été conclu qu’en vue d’atteindre un résultat étranger aux buts pour lesquels le législateur l’a institué.

L’administration fiscale, pour se prévaloir de la fictivité du pacs, avance les arguments suivants : 

• Les partenaires se connaissaient de longue date : ils étaient associés depuis 2012 et M. X a été employé par l’intéressé à son domicile à compter du 1er juillet 2013 en qualité d’assistant de vie. 

• Ce pacte n’a pas été conclu dans l’intention d’organiser la vie commune des partenaires dès lors que ceux-ci ont conservé des résidences séparées tout au long de sa durée alors que l’article premier du pacte précise que les partenaires fixent leur résidence commune à l’adresse de la résidence de M. Y. Ces résidences séparées ont été corroborées ainsi : 

• Les bulletins de salaire établis pendant toute la durée du pacte ont continué de mentionner l’adresse de la résidence personnelle de M.X et non celle de la résidence commune prévue dans le pacte ;
   
• M. X a souscrit personnellement la déclaration commune des revenus des partenaires au titre de l’année 2020 en indiquant comme adresse d’imposition celle de sa propre résidence et n’a pas fait état dans ce document d’un changement d’adresse qui serait intervenu en 2021.
   
• Dans le cadre de la déclaration de succession, M.X avait indiqué le logement de la famille au domicile de M.Y puis a fait une déclaration rectificative indiquant qu’il ne s’agissait pas du logement de la famille. Ainsi, M. X a lui-même considéré qu’au jour du décès de M. Y, sa résidence principale, était distincte de celle du défunt et fixée en un autre lieu.
   
• La consommation d’eau et d’électricité concernant l’appartement de M. X n’avait pas significativement évolué durant la période couverte par le pacte civil de solidarité par rapport à la période antérieure

• Les partenaires se doivent de manière réciproque une aide matérielle et une assistance. Ainsi, la poursuite du contrat de travail en tant qu’assistant de vie ne permettait pas de démontrer que M.X apportait à M.Y une véritable aide matérielle et une vraie assistance au titre du pacs en plus de ses obligations au titre de son contrat de travail. 

Par conséquent, l’administration fiscale considère que le pacs est fictif et constitutif d’un abus de droit, inopposable à l’administration, et les droits de mutation à titre gratuit entre non-parents doivent  s’appliquer. L’administration fiscale taxe donc la succession à hauteur de 60%. 

Les majorations de 80% sont également appliquées sur le fondement de l’article 1729 du Code général des impôts au titre de l’abus de droit.

Apport de l’avis rendu par le comité de l’abus de droit fiscal commenté par l’administration (CADF/AC n° 9/2025)

L’exonération des droits de succession prévue entre partenaires de pacs peut être supprimée s’il est démontré que le Pacs a été conclu fictivement, dans un but étranger au pacs, notamment celui du bénéfice de l’exonération. 

Il convient donc de conseiller aux futurs partenaires de Pacs de bien veiller à respecter leurs obligations légales et contractuelles s’ils ne souhaitent pas que leur Pacs puisse être qualifié de fictif. 

Les partenaires devront faire attention à bien respecter leurs obligations contractuelles au titre du Pacs (comme ici la résidence commune chez le défunt), autant que de respecter leurs obligations légales  (véritable aide matérielle et véritable assistance).