Report d’imposition des plus-values d’apport de titres

Rappel du cadre légal

Principe général du report d’imposition

L’article 150-0 B ter du code général des impôts organise un report d’imposition de la plus-value réalisée par un particulier lors de l’apport de valeurs mobilières ou droits sociaux à une société soumise à l’impôt sur les sociétés (IS) ou à un impôt équivalent, contrôlée par l’apporteur. Ce mécanisme vise à faciliter les restructurations d’entreprises : la plus-value est calculée et déclarée l’année de l’apport, mais son imposition est décalée à la survenance d’un événement ultérieur (cession, rachat, remboursement, annulation des titres reçus, etc.), afin de ne pas bloquer l’opération par une imposition immédiate alors que le contribuable ne dispose pas encore de liquidités.

Cas spécifique : en cas d’apport avec soulte

En cas d’apport avec soulte (versement d’une somme ou remise d’un avantage en complément des titres de la société bénéficiaire), l’article 150-0 B ter limite le bénéfice du report aux opérations pour lesquelles la soulte n’excède pas 10 % de la valeur nominale des titres reçus.

Le traitement de la soulte doit être distingué selon deux périodes :

Apports avec soulte avant le 1^er janvier 2017 : 

• Si la soulte excède 10 % de la valeur nominale des titres reçus, toute la plus-value d’apport est immédiatement imposable selon l’article 150-0 A (imposition immédiate, sans report),
• Si la soulte est inférieure ou égale à 10% , la totalité de la plus-value d’apport est placée en report d’imposition,

Apports avec soulte à compter du 1^er janvier 2017 : 

• Si la soulte excède 10 % de la valeur nominale des titres reçus, toute la plus-value d’apport est immédiatement imposable selon l’article 150-0 A (imposition immédiate, sans report) – Régime inchangé,
• Si la soulte est inférieure ou égale à 10% ; la plus-value d’apport est imposée immédiatement à hauteur de la soulte reçue. Seule la fraction de plus-value excédant le montant de la soulte peut être placée en report d’imposition (jusqu’à 10% de la valeur nominale donc).

Faits de l’espèce

Le 29 juillet 2014, un homme apporte à une holding des titres sociaux qu’il détient dans six sociétés.  

En contrepartie de ces apports, il reçoit 149 732 actions de la holding d’une valeur nominale de 10€ et trois soultes pour un montant total de 148 000 €. 

L’administration fiscale remet en cause le bénéfice du report d’imposition des plus-values de l’article 150-0 B Ter du code général des impôts.  

Elle estime que le montant des soultes est supérieur à 10% de la valeur nominale des titres reçus en rémunération de chacun des apports.  

La cour d’appel administrative valide les impositions supplémentaires d’impôt sur le revenu mises en recouvrement par l’administration fiscale.

Saisi, le conseil d’État relève que l’acte d’apport du 29 juillet 2014 laisse apparaître : 

• une valorisation individualisée, propre à chacune des 6 sociétés, des titres apportés à la holding,
• la stipulation de soultes pour l’apport des titres de 3 sociétés sur les 6, 
• la précision que les soultes ont pour fonction de compenser l’inégale valeur des titres apportés et des titres reçus en rémunération de l’apport.  

Ainsi les parties ont bien individualisé chacune des six opérations d’apport en cause.

Dès lors, le seuil de 10% doit être apprécié distinctement pour chacun des apports assortis d’une soulte et de façon globale au regard de la valeur nominale de l’ensemble des titres reçus dans le cadre de l’opération.  

Par conséquent, la Cour d’appel n’a pas commis d’erreur de droit en rejetant la demande de décharge du contribuable.